四、资产评估增值会计处理

　　对于资产评估增值的会计处理，前文已经提到，一般是这样的：借：资产（流动资
产、固定资产、无形资产）贷：资本公积即将评估增值部分计入了企业的权益资本。那么对
资本利得税应做怎样的帐务处理呢？目前有以下几种观点：

——

　　第一种观点认为应将其冲减资本公积，即：借：资本公积贷：应交税金

应交资

本利得税这里不存在与资本保全原则相违背的问题，因为资本利得税是按资产评估增值
的一定百分比计算的，既然已经将资产评估增值记入资本公积贷方，那么记入资本公积
借方的数值一定小于贷方数值，两相比较，资本公积贷方的数值仍是增加的。

——

　　第二种观点认为应将其直接计入当期损益，即：借：营业外支出贷：应交税金
应交资本利得税这样做的理由是，列入资本公积虽然不存在与资本保全原则相违背的问
题，但却反映不出资产评估的全貌，因而不如将其列入营业外支出，直接计入当期损益。

——

第三种观点认为应将其列入递延资产，即：借：递延资产贷：应交税金

应交资本利

得税这样做的理由与第二种观点基本一样，只是没有将资本利得税直接计入当期损益，
而是进行了分期摊销。

　　实际上，后两种观点与第一种观点有本质上的不同，因为第一种观点不存在抵减利
润总额，从而抵减所得税的问题，而后两种观点却有这个问题。笔者认为，若想抵消后两
种观点与第一种观点的帐务处理方法差异造成的这种影响，可有两种办法：一是允许企
业将资本利得税计入损益，但不允许其抵减企业所得税的应纳税所得额。二是既允许企业
将资本利得税计入损益，也允许其抵减企业所得税的应纳税所得额，但可将税率适当提
高一些。显然第二种办法对企业更为有利，因为它省去了企业从当期应纳税所得额中扣除 
如下：

　　[例]假设某企业资产评估的增值额为 m，三种观点为 a、b、c，各自的税率为 A、B、C，
那么：

　　（1）观点 a 下，企业所交的资本利得税为 Am.

　　（2）观点 b 下，企业所交的资本利得税为 Bm，但由于其作为费用冲减了企业当期
收益，使企业的利润总额减少了 Bm，从而所得税少交了 33%Bm，两者综合作用，企业
实际交税 Bm—33%Bm.

　　（3）观点 c 下，企业所交的资本利得税为 Cm，但由于其并非在一年计入费用，因
而存在一个货币时间价值的问题。这里设市场实际利率水平为 i，那么，企业每年计入费
用的资本利得税摊销（应采用直线法摊销）为 Cm/n，每年抵减的所得税为 33%Cm/n，各
年抵减额的现值和为（为简化起见，设资产评估增值在年初发生，资本利得税在年初交

∑

纳）： =33%Cmn×11+i+33%Cmn×1（1+i）2+…
+33%Cmn×1（1+i）n=33%Cmn×〔11+i+1（1+i）2+…+1（1+i）n〕=33%Cmn×1-（1+i）-ni
则企业实际交税为：Cm-33%Cmn×1-（1+i）-ni 若使三种情况下企业交税相同，即实质利
率一致，可联立下列方程：Am=Bm-33%BmAm=Cm-33%Cmn×1-（1+i）-ni 中国①②由①
得 B=A/（1-33% ≈

） 1 50A 由公式 1-（1+i）-nni 的数学性质可知，　　当 0< p>

　　综合上述三种观点，笔者认为对资本利得税可以这样进行帐务处理：当其数额较大
时计入递延资产，分期摊销；否则直接计入当期损益（允许其抵减企业所得税的应纳税