以上三类人员针对其不同特征区别对待：
　　①对于第一类人员，通常是通过正式招聘途径进入事务所的，有相当程度的专业知
识和工作经验，可以直接上岗，有签署审计报告的权利，能给事务所带来直接的效益。只
要满足其物质和环境方面的要求在事务所停留的时间会较长，是事务所的顶梁柱、生力军。
但其对自我价值的实现、收入、工作环境、工作经历的要求会较高，而且在可塑性、工作积

极性方面都有所欠缺。
　　②对于第二类人员，他们通常是以正式或非正式的招聘形式进入事务所的，其具有
一定的专业知识，但没有审计工作的经验，需要较长期的培训后才能上岗，不能独立承
接审计项目，没有签署报告的权利。其优点是可塑性强、工作热情高、薪酬可以较低，但其
在事务所停留的时间具有不确定性，事务所面临耗费大量人力物力培养出的人才在收回

成本之前就会流失的风险。
　　③对于第三类人员，通常是在忙季临时招聘的，其基本无专业知识和相关工作经验，
在注册会计师的安排下做一些细碎的基础性具体工作，优点是成本低廉，使用灵活。由于

工作简单，无需对其进行培训，节约事务所隐性成本。

“

　　对这三类从业人员，事务所应合理安排其质量、数量结构，做到人尽其才，才尽其

”

用，既不浪费人力资源，又不单独追求成本的降低而忽略整体从业人员的素质提升。具
体做法是：制定一套完整的人员录用制度及考核方法，吸收年轻的具有注册会计师资格
的人员加入事务所；强化对审计人员的职业道德及相关审计责任的教育考核；定期和不
定期的对审计人员进行业务培训，加速知识更新，加强其专业胜任能力，注重职业后续

教育。

　基于义务性法律规范视角对提高注册会计师审计质量的建议和意见

　　义务性规范强制地规定了人们必须履行的某项义务。义务人必须作为或者
　　绝对不能作为某种行为，并且不以自己的意志为转移。具体来讲它又分为命令性规范

和禁止性规范两类。

　　
　　2.1

　基于命令性规范视角对提高注册会计师审计质量的建议和意见

　　2.1.1

“

　审计机关统一设置 CPA

”

审计部门负责企业审计工作

　　目前，国内 CPA

审计市场中，委托方与被审单位合二为一的现象非常普遍。

　　当注册会计师发现舞弊行为准备揭露时，委托人往往对其施压。为了避免被解聘，注
册会计师就有可能发表不公允的审计意见，从而丧失了其独立性。因此，从根本上解决这

个问题，必须解除管理当局对注册会计师的选聘、续聘和更换的权利。

“

　　 CPA

”

审计部门由各级审计机关统一设置，办公人员也由审计机关面向有一定资格

的会计类、法律类、资产评估类等相关专业人士统一招聘，工作人员的工资和福利由审计
机关统一发放，由审计部门决定奖惩。这部分资金来源主要由各上市公司统一交纳的会员

费，及会计师事务所按收取审计服务费的一定比例交纳的中介费。

“

　　 CPA

”

审计部门的工作内容主要包括：①审计业务的委托。审计委托方把企业基本情

况和审计目标要求送达到 CPA 审计部门，工作人员对上市公司以招标的形式将审计工作
委托给中标的注册会计师事务所承办；对于小型企业的审计项目可采用相对简单但不失
公平公正原则的程序进行委托办理。②审计费用的结算。审计委托方按照合同约定把审计
费用预先支付到 CPA 审计部门所设立的专门帐户，受托会计师事务所完成审计工作后提
交审计报告，工作人员对审计报告签验备案后，将审计费用划转给事务所。