审计关系的

3 个主体。但现实中出现本应由股东会委托事务所对公司的经济效益进行审计

鉴证，现在是由公司的经营者委托事务所对公司审计验证，报酬由公司支付，也就是委
托人出钱委托注册会计师审计自己财务数据的现象。这种委托人与被审计人合二为一的状
况打乱了审计工作中三方有序的平衡关系，注册会计师在审计关系中处于明显的被动地
位。现行审计风险格局，当注册会计师揭露客户的舞弊行为而要承担被解聘的风险时，就
很可能屈从于上市公司，为其出具虚假的审计报告，甚至串通作弊，破坏了注册会计师
的独立性，直接降低了审计价值。
3、外部环境不尽如人意，其独立性受限。

在一些地方政府认为会计师事务所与上市公司不能相提并论，由于政企不分，甚至

出现个别政府部门协助或强迫会计师事务所为客户提供带有欺骗性的审计报告。以上造成
了注册会计师职业群体的规模和凝聚力、社会地位、职业操守方面的局限性，这种局限性
在不同程度上影响了注册会计师实质上的独立性。

第

2 章我国注册会计师审计过程中缺乏其应有独立性的原因分析

2.1 委托人与代理人合一现象

从理论上来讲

,在对公司的重大事项做出决议时,董事会是股东大会的执行机构,执行

股东大会的重大决策并履行重大经营决策权

,监事会则负责监督董事会履行责任的情况,直

接对股东大会负责。然而在实际当中

,我国上市公司绝大部分都是从国有企业改制而来,所

有者的缺位导致管理当局集决策权、管理权、监督权于一身

,股东大会和监事会起不到其应

有的作用。在这种情形下

,造成委托人与代理人合一现象,即在审计过程中,代理人既充当了

审计委托人又同时充当被审计人这样两种角色。因此

,经营者(代理人)可以通过对事务所的

选择和费用的支付上来对注册会计师审计施加影响

,使得注册会计师在审计过程中不能保

持其独立性。
2.2 事务所组织形式弱化了其承担的风险,不利于审计独立性的重视

根据注册会计师法规定

,我国会计师事务所的组织形式有两种:普通合伙制和有限责任

制。目前我国事务所绝大多数采取的是有限责任制

,而采取普通合伙制的事务所寥寥无几,

为什么会出现这种情况呢

?主要原因在于采取有限责任制形式下的事务所股东只需要承担

有限责任

,而采取合伙制形式的事务所合伙人必须以各自财产对事务所的债务承担无限连

带责任。因此

,在风险导向因素的引导下,事务所会采取有限责任制形式而不是合伙制形式,

这在一定程度上降低了风险责任对执业行为的高度制约

,弱化了注册会计师的责任和风险

意识

,不可避免的造成注册会计师在竞争中为了赢取客户而放弃审计独立性。

2.3 政府干预色彩浓厚

民间审计本应该是市场经济发展到一定阶段的产物

,但从我国注册会计师审计市场发

展历程来看

“

”

审计市场的发展得益于政府行政力量的推动。在会计师事务所建立初期

,绝

大多数事务所都是从原来政府审计单位剥离出来

,而且都是挂靠在原审计单位的名下,虽然

事务所从形式上脱离了原单位

,但是事实上事务所并没有完全摆脱政府的渗透,一些审计业

务的介绍甚至审计结论都是政府参与的结果。根据布坎南的公共选择理论

,政府的干预会导

致权力寻租行为

,这种权力寻租行为直接影响审计的独立性,具体表现在两个方面:一是政府

协助当地事务所垄断审计市场

,使得当地的事务所处于保护的状态,造成事务所不公平竞争,

这种做法不仅没有起到培育市场的作用

,相反阻碍了市场自由的发展。二是政府出于政绩的