四是对煤炭企业的税负产生重大影响。
《煤炭生产安全费用提取和使用管理办法》明文规
定
,企业提取的生产安全费用在缴纳企业所得税之前列支,也就是说企业当年提取的生产安全
费用
,当年即可全额抵扣企业所得税。而新会计政策规定,只有费用性支出才能在税前抵扣企
业所得税
,购建安全生产设备的费用按规定计提折旧并计入相关成本费用,不再当年全额税前
列支。这就造成税务部门究竟是按《煤炭生产安全费用提取和使用管理办法》的规定征税
,还
是按新会计政策的要求征税的困惑。据了解
,目前安徽、河北、江苏等大部分产煤省区是按原
规定征税
,而山东、贵州等地区则按新规定征税。如前所述不同核算方法对利润的影响额巨大,
能否税前扣除对企业的净利润和现金流都会产生较大影响。
三、对完善煤炭生产安全费用核算办法的探讨
2009 年 6 月 26 日财政部发布了《企业会计准则解释第 3 号》,其中第六条提出对高危行
业企业提取的安全生产费会计处理的解释
:高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费,应
当计入相关资产的成本或当期损益
,同时计入盈余公积(专项储备)。企业使用提取的安全生产
费时
,属于费用性支出的,直接冲减盈余公积(专项储备)。企业使用提取的安全生产费形成资
产的
,应当通过“在建工程”归集所发生的支出,待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为
固定资产
;同时,按照形成资产的成本冲减盈余公积(专项储备),并确认相同金额的累计折旧。
该固定资产在以后期间不再计提折旧。预计安全生产费的期末余额
,应当在资产负债表“盈余
公积
――专项储备”列示。
此次
“准则解释”与“08 版核算办法”主要有两点不同:一是安全费用在提取时应当计入相
关资产的成本或当期损益
;二是使用安全费用形成固定资产,将一次确认相同金额的累计折旧。
可以说
,对于计提的借方处理回到了“原核算办法”,而对于贷方处理则没有变化,仍计入盈余
公积
(专项储备)。
高危行业企业提取的安全生产费依据《企业会计准则
――基本准则》和国际准则概念框
架均不具有负债性质
,应当列入所有者权益;同时结合我国实际情况要防止成本外部化,新的
“准则解释”兼顾了上述两方面的要求,对安全生产费的会计处理作了相应调整。这样调整后,
实际上是解决了
“08 版核算办法”中出现的虚增利润、减少现金流、增加税负等问题,是符合煤
炭企业实际情况的。
针对《企业会计准则解释第
3 号》中有关高危行业企业提取的安全生产费会计处理的补
充说明
,笔者认为还有以下几点需要进行明确或完善。
一是应对煤矿维简费、环境治理和转产发展等专项资金的会计处理是否都比照安全费用
的原则进行处理给予明确。
“准则解释”中只是明确了安全费用的会计核算,而上述几项专项
资金的性质与安全费用近似
,是否也比照安全费用的会计处理方法执行应当予以明确。
二是提取的安全生产费计入相关资产的成本或当期损益
,应明确可以税前扣除。2009 年
4 月 24 日国税总局缪慧频副司长就企业所得税相关问题进行解答时,对安全费用的问题回答
说
“按新会计准则规定,企业按规定提取的安全生产费用相当于对股东的分配,不属于企业已
实际发生的费用
,也不同于准备金,所以企业按规定提取的安全生产费用不得在税前扣除。但
企业为了保证安全生产
,相应增加的安全设施相关支出可以直接扣除”。而此次“准则解释”在
后
,且也没有明确税前扣除的问题,为了方便企业的实际操作,应对税前扣除问题予以明确。
三是建议对
“准则解释”中一次性计提折旧的方法进行修改完善。“准则解释”规定了“企
业使用提取的安全生产费形成资产的
,应当通过‘在建工程’归集所发生的支出,待安全项目完
工达到预定可使用状态时确认为固定资产
;同时,按照形成资产的成本冲减盈余公积(专项储
备
),并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧”。这样又会造成资产
价值账实不符
,不能真实反映煤炭企业固定资产状况的问题。笔者建议对于由安全生产费形